IRPF. PONGAN ATENCIÓN A LAS RENTAS QUE NO TRIBUTAN

La Ley exonera expresamente de tributar por IRPF a determinadas rentas, pero hay que ser cuidadosos en su aplicación, pues la Administración, siguiendo lo prescrito por la Ley General Tributaria en cuanto a que la interpretación de las exenciones ha de ser restrictiva, suele ser muy puntillosa. Se encuentran básicamente recogidas en los artículos 7, 33 y 38 de la ley del impuesto, y no trataremos todas, que rebasaría con mucho el marco de esta nota, sino solamente aquellas que han recibido de modo reciente interpretaciones por la Administración o los tribunales.

Indemnizaciones laborales por despido.

Las indemnizaciones percibidas por el despido improcedente del trabajador no tributan en la cuantía establecida como obligatoria por la legislación laboral, con un límite de 180.000 € exentos.

Es imprescindible que el despido sea declarado improcedente por resolución judicial o por el Servicio de Mediación, Arbitraje y Conciliación (SMAC). Sin embargo, aunque exista ese acuerdo ante el SMAC, Hacienda puede denegar la exención si demuestra que ha habido connivencia entre las partes (S. AN 3/7/2019, pide que la prueba sea convincente, no meros indicios).

No estarán exentas las indemnizaciones percibidas por trabajadores que se acogen a un plan de empleo por baja voluntaria, pues ha habido mutuo acuerdo en la resolución del contrato (DGT V4944-16).

Para disfrutar de esta exención es necesario que exista una efectiva desvinculación del trabajador con la empresa. Se presume, salvo prueba en contrario, que no se da dicha desvinculación cuando, en los 3 años siguientes al despido o cese, el trabajador vuelva a prestar servicios a la misma empresa o a otra empresa vinculada a aquélla (DGT V3234-19).

Contratos de alta dirección.

Se ha reconocido la exención de la indemnización por despido de este tipo de personal, en la cuantía de 7 días de salario por año de trabajo, con los límites de 6 mensualidades y de 180.000 euros (S. TS de 5/11/2019). Pero la frontera, en muchos de estos casos, entre la relación laboral o la de carácter mercantil del empleado es imprecisa, y si la Administración considera que la relación que ha existido es de carácter mercantil, no será de aplicación la exención. Según el TEAC (Resoluciones de 8/6/2017 y 10/7/2019) la Inspección de Hacienda tiene capacidad para calificar el tipo de relación laboral existente (común o especial de alta dirección, laboral o mercantil), a efectos de determinar si es aplicable la exención y su cuantía.

Prestaciones por desempleo en la modalidad de pago único.

Están exentas, cualquiera que sea su importe, las prestaciones por desempleo cuando se perciban en la modalidad de pago único, siempre que las cantidades percibidas se destinen a las finalidades previstas en la normativa correspondiente. En el caso de que el contribuyente se hubiera integrado en sociedades laborales o cooperativas de trabajo asociados o haber aportado capital en una sociedad mercantil, el disfrute de la exención está condicionado al mantenimiento de la acción o participación durante el plazo de 5 años, o al mantenimiento, durante idéntico plazo, de la actividad, en el caso de trabajador autónomo.

No existe mantenimiento de la actividad como trabajador autónomo durante un plazo de 5 años en el supuesto de un contribuyente que empezó la actividad mediante una comunidad de bienes y cesó ésta en el desarrollo de la actividad antes del transcurso de los 5 años, aunque el contribuyente continuara como socio y administrador de una sociedad limitada que desarrolla la misma actividad (DGT V0920-12).

Indemnizaciones por daños personales.

Se hallan exentas en este impuesto las indemnizaciones percibidas como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida, así como las percibidas por análogas causas por un seguro de accidentes, salvo aquellas cuyas primas hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible. En un caso en que la indemnización se percibe por una póliza que cubría tanto enfermedad como accidentes, la DGT (V0218-18) entiende que no se halla exenta porque solamente están exentas aquellas que provienen de un contrato de accidentes.

La cuantía ha de ser reconocida por el juez, aunque se acuerde en el acto de conciliación en sede judicial (DGT VO198-19), o bien, en el caso de indemnización pagada por una compañía de seguros, que esté fijada legalmente. La indemnización por acoso laboral acordada en el SMAC no está exenta, ya que no ha sido dictada por un juez (V0157-19).

Los daños han de ser personales, no económicos, de modo que una indemnización percibida por el daño ocasionado por la mala praxis de un abogado, no está exenta, pues ha venido a compensar un daño económico (DGT V1817-19).

Trabajos realizados en el extranjero (régimen de expatriados)

Se hallan exentos los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero para una empresa o entidad no residente en España y siempre que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Se exige que en el territorio donde se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF español y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal.

La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales y es incompatible con el régimen de excesos que prevé el reglamento del impuesto.

La exención no se aplica a un contribuyente que reside en España prestando sus servicios por teletrabajo desde aquí para una empresa con sede en el extranjero (DGT V1780-20).

Los administradores de empresas tienen una relación mercantil y no pueden aplicar este incentivo, según criterio administrativo, ya que es necesario que el trabajador tenga una relación laboral o estatutaria (DGT V1984-18). Asimismo, la Administración considera que no aplica esta exención al socio de una entidad a la que presta sus servicios, calificándolos de trabajo, cuando tiene el control de la misma (DGT V0778-16). En sentido contrario lo interpreta la Audiencia Nacional (SS. de 19/2/2020 y 21/10/2020), que entiende que carece de trascendencia la naturaleza de la relación –laboral o mercantil–, que une al perceptor de los rendimientos con la entidad. No obstante, este asunto está pendiente de casación en el T.S. (+)

Exenciones relativas a las ganancias patrimoniales obtenidas con ocasión de la enajenación de la vivienda habitual.

La ganancia patrimonial obtenida por la venta de la vivienda habitual puede quedar exenta si el importe obtenido se reinvierte en la adquisición de otra vivienda habitual en el plazo de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión.

Dadas las particulares circunstancias que se dan en muchos de estos casos de reinversión, hay un auténtico corpus de consultas y resoluciones administrativas y judiciales al respecto. Los más recientes pronunciamientos se refieren a los plazos de reinversión.

Como consecuencia de la declaración del estado de alarma, se paraliza el cómputo de dicho plazo de 2 años para realizar la reinversión, desde el 14 de marzo hasta el 30 de mayo de 2020 (DGT V1115-20).

En caso de permuta de vivienda habitual por construcción futura, el Tribunal Supremo (S. 16/7/2020), considera que se cumple el plazo de reinversión aunque el otro permutante no entregue la cosa futura a que viene obligado en el plazo previsto de dos años, pues estaríamos ante una demora en el cumplimiento de lo pactado por parte de éste último –que es un tercero ajeno a la relación tributaria–, ya que el contribuyente reinvirtió cuando entregó la cosa cuyo valor agotaba la totalidad de la ganancia experimentada.

Si el importe se reinvierte en la adquisición de una nueva vivienda habitual en construcción y, por circunstancias no imputables al contribuyente, no es entregada en el plazo de dos años a contar desde la fecha de la venta de la primera vivienda habitual, el contribuyente tiene que solicitar a la Administración la ampliación del plazo. La solicitud debe presentarse en la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal durante los 30 días siguientes al incumplimiento del plazo. En caso de falta de presentación de dicha solicitud, se entenderá incumplido el requisito de la reinversión (S. TS. 23/7/2020)

Están exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la dación

en pago de la vivienda habitual, para la cancelación de créditos hipotecarios, siempre que el deudor no disponga de otros bienes o derechos en cuantía suficiente para satisfacer la totalidad de la deuda. Esta exención resulta aplicable incluso cuando la transmisión se realiza a un tercero designado por la entidad de crédito (DGT V2646-18).

Transmisión de vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia.

Se hallan exentas las ganancias de capital obtenidas por la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia, de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia. De acuerdo con la D.A. 15ª de la Ley del impuesto la exención actúa tanto si la vivienda se transmite a cambio de un capital como de una renta, temporal o vitalicia

La AEAT en su manual del impuesto admite que la exención también se aplica a la transmisión de la nuda propiedad de la vivienda habitual por su titular mayor de 65 años, reservándose éste el usufructo vitalicio sobre dicha vivienda.

Cuando el pleno dominio de una vivienda se encuentra desmembrado entre nudo propietario y usufructuario, a diferencia de lo que ocurre en el caso anterior, a ninguno de ellos le resultará de aplicación las exenciones previstas con ocasión de la transmisión de la misma, aún en el caso de que se trate de su vivienda habitual. Este criterio fue casado por el T. S. en su sentencia de 20 de diciembre de 2018, que requiere, para la aplicación de la exención, que la vivienda de la persona mayor transmitida haya constituido la residencia habitual durante el plazo continuado de, al menos, tres años, y que haya ostentando durante dicho periodo el pleno dominio de la misma.

Ganancias patrimoniales por transmisión bienes de mayores de 65 años.

Las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de cualquier otro bien del patrimonio de personas mayores de 65 años, distintos de la vivienda habitual, se hallan exentas del impuesto, siempre que con el importe obtenido en la venta, en un plazo máximo de 6 meses, se constituya una renta vitalicia hasta un máximo importe de 240.000€. Este plazo de 6 meses se paralizó desde el 14 de marzo de 2020, fecha de entrada en vigor del período de alarma, hasta el 30 de mayo de 2020 (DGT V1324-20).

Los requisitos para gozar de esta exención vienen regulados en el artículo 42 del Reglamento de la Ley del impuesto, en especial las características que deben reunir los contratos de renta vitalicia a suscribir, que podrán establecer mecanismos de reversión o períodos ciertos de prestación o fórmulas de contraseguro en caso de fallecimiento una vez constituida la renta vitalicia.

Si un contribuyente mayor de 65 años, que aplicó la exención de la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de un elemento patrimonial, rescata parcialmente la renta vitalicia, deberá integrar la totalidad de la ganancia patrimonial en declaración complementaria (DGT 1322-20).

Ayudas públicas. Las ayudas públicas percibidas por causa de la crisis sanitaria tributan (DGT V0105-21), sólo se ha declarado exento el ingreso mínimo vital hasta un máximo de 11.279,39€ en 2020, así como las concedidas por las Comunidades Autónomas en concepto de renta mínima de inserción para garantizar recursos económicos de subsistencia a las personas que carezcan de ellos, así como las demás ayudas establecidas por entidades locales con los mismos fines.

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(*) Con posterioridad a la redacción de esta nota se ha publicado la S. del T.S. de 22de marzo de 2021: Nº 403/2021, que da la razón a la Administración, al manifestar que, la expresión «trabajos» que utiliza el precepto examinado (artículo 7.p. LIRPF), debe entenderse limitada a las retribuciones derivadas del trabajo personal en el seno de una relación de carácter laboral o estatutaria, pero no se extiende a las actividades propias de la participación en los Consejos de Administración