LOS PRINCIPIOS DE CONFIANZA LEGÍTIMA Y BUENA ADMINISTRACIÓN EN LAS ACTUACIONES DE LA INSPECCIÓN DE IMPUESTOS

Dos asuntos que estudia el Tribunal Supremo en sus últimas resoluciones – una sentencia y un auto de admisión – nos llevan a comentar los límites que tiene la inspección para usar en otros procedimientos información obtenida en unos procedimientos distintos.

¿Puede seguirse un expediente sancionador tras formalizar unas actas de conformidad sin descubrimiento de cuota?

Un contribuyente recibió el 14 de diciembre de 2009 el inicio de actuaciones de comprobación e investigación, con alcance general, respecto de las liquidaciones del impuesto sobre el valor añadido y del impuesto sobre la renta de las personas físicas. Meses más tarde, el 1/4/2011, las actuaciones finalizaron con la formalización de sendas actas de conformidad y sin regularización de cuotas. La alegría le duró poco al contribuyente, pues ese mismo día recibe la comunicación de la apertura de expediente sancionador por incumplimiento de obligaciones formales, cuya sanción podía ascender a 166.000 €.

¿Qué había ocurrido? Pues, que el contribuyente se encontraba acogido a los regímenes de estimación objetiva y al régimen simplificado de IVA, había declarado correctamente según los módulos y coeficientes de esos sistemas, y, por tanto, nada había que regularizar, pero, a su vez, la inspección observó, e hizo constar en el informe de la actuación, que este contribuyente había emitido facturas ficticias, cometiendo una infracción muy grave prevista en el artículo 201.3 de la LGT.

Aunque no aportó ninguna alegación al expediente sancionador, una vez recibida la resolución la impugnó. El asunto llegó hasta el TS, que lo admitió en casación, considerando que tenía interés casacional “determinar, a la luz de la doctrina de los actos propios y de los principios de confianza legítima y buena administración, si resulta procedente la incoación al contribuyente de un procedimiento sancionador por el incumplimiento de las obligaciones formales exigibles, cuando tales obligaciones se refieran a unos conceptos y ejercicios tributarios que hayan sido objeto de un previo procedimiento de inspección tributaria que finalizó mediante un acta de conformidad relativa al cumplimiento de las obligaciones materiales, sin regularización del inspeccionado”.

El contribuyente alega, que sancionarlo por incumplimiento de las obligaciones formales, cuando el procedimiento de inspección había terminado con la suscripción de actas de conformidad y sin regularización alguna, quebraba los principios de confianza legítima y buena administración e iba en contra de los actos propios de la Administración.

El Tribunal Supremo (Sentencia 183/2023 de fecha 15 de febrero) concluye que, al contrario de lo que cree el recurrente de que hubo dos procedimientos, uno de comprobación de las obligaciones materiales, y otro de las formales, y concluido uno, decae el otro, la realidad es que ha habido un solo procedimiento, el de comprobación de carácter general, que comprende tanto las obligaciones materiales como las formales, y que el expediente sancionador es la conclusión del único expediente de comprobación general.

¿Puede la Administración, para una comprobación limitada, usar información de otro procedimiento ya caducado?

Seguramente para resolver este asunto, que es un tema afín al arriba comentado, el Alto tribunal echará mano de la propia declaración que ha hecho en la sentencia que acabamos de comentar:

En aras de la buena fe, que al procedimiento inspector puede trasladarse en el sentido de que mediando una previa actuación de comprobación e investigación no cabe efectuar una nueva regularización en relación con igual obligación tributaria, o elementos de la misma, e idéntico ámbito temporal, salvo que se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución.

En el presente asunto, el contribuyente recibió un requerimiento para que presentara la declaración del IP o, en caso contrario, que acreditase no estar obligado a hacerla. El contribuyente contestó que no estaba obligado, ya que el patrimonio inmobiliario que se le imputaba se hallaba afecto a la actividad económica de alquiler de locales. Este procedimiento se incoaba al amparo del artículo 153 del REGAPGI. Tres días después, la Administración tributaria emite una propuesta de liquidación de acuerdo con la información que disponía en su base de datos, y con ella el inicio de un procedimiento de comprobación limitada, detallándose los bienes que configuraban el patrimonio del contribuyente y se comunicaba a éste que, la exención de los inmuebles argüida en la citada contestación no se podía admitir, pues en su declaración de IRPF no figuraban afectos a actividad alguna.

Contra ese acuerdo el contribuyente reclamó y vio desestimadas sus sucesivas reclamaciones tanto en la vía administrativa como en la contenciosa. Por último, el interesado ha recurrido en casación al Tribunal Supremo, que ha admitido el recurso por auto de 8/2/2023 (5451/2022).

El procedimiento de control de presentación de declaraciones viene regulado por el artículo 153 del RDL 1065/2007 y caduca a los tres meses de iniciado si no se notifica resolución expresa que ponga fin al procedimiento, o no se siguen otras actuaciones, por tanto, al hallarse caducado el procedimiento no cabía, a juicio del recurrente, que se extrajeran de él informaciones para ser usadas en otro procedimiento. La cuestión con interés casacional a juicio del TS es: si, en un procedimiento de control de presentación de declaraciones, las actuaciones de obtención de información tributaria pueden servir para recabar del obligado tributario la necesaria que permita a los órganos de gestión iniciar después un procedimiento de comprobación limitada de sus obligaciones tributarias, soslayando de este modo el plazo máximo de duración legalmente previsto para ese procedimiento y los efectos que a su incumplimiento se anudan.

El TS considera, para admitir el recurso, que si bien es cierto que el apartado 5 del artículo 104 del LGT, apunta que «las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en relación con el mismo u otro obligado tributario», no debemos olvidar también que el propio precepto exige, que «producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.»; y que habiéndose obviado esa declaración de caducidad no cabe, en consecuencia, reconocer validez ni eficacia alguna a los elementos obtenidos a que se ha hecho referencia y que han servido de base para iniciar mediante propuesta de liquidación el procedimiento de comprobación limitada.

Esperaremos a que el Tribunal pronuncie su sentencia para sacar las convenientes conclusiones.