CÓMO TRIBUTA EL COCHE DE EMPRESA

La Agencia Tributaria ha emitido una Nota informando de sus criterios sobre los distintos tributos que inciden en la cesión de vehículos de turismo a sus empleados por parte de las empresas.

Cuando una entidad adquiere un vehículo puede ocurrir que:

• lo adquiere para afectarlo a su actividad económica o empresarial, o
• para uso particular del propietario o de sus empleados, o
• para uso mixto

Prueba de la afectación a la actividad económica

Según la Nota corresponde a la empresa acreditar la necesidad del uso del vehículo para el desempeño de la actividad, así como, que no está disponible para fines particulares. No obstante, la Ley del IVA [art. 95. Tres, letras a) a f)] proporciona una lista de vehículos que se presumen, sin necesidad de prueba, afectos al cien por cien a la actividad empresarial: Los utilizados en el transporte de mercancías o viajeros, los usados en la enseñanza, los destinados a pruebas y demostraciones o promoción de ventas, los usados por representantes y agentes comerciales en sus desplazamientos profesionales y los de servicios de vigilancia.

Uso particular del propietario o sus empleados

Cuando el vehículo se destina para uso particular del propietario o de los empleados, ni la amortización ni los gastos de mantenimiento se computarán como gastos de la actividad, y las cuotas de IVA que graven tanto la adquisición como su mantenimiento no son deducibles. Por otra parte, a tenor del artículo 42 de la ley IRPF, su uso supone una renta en especie a favor del beneficiario, valorada en al 20% del coste de adquisición del vehículo. Este porcentaje puede quedar reducido hasta un 14% tratándose de vehículos eficientes energéticamente.

Uso mixto, actividad laboral y uso particular. Criterio de disponibilidad

Es el hecho más corriente en la práctica. Cuando el empleado puede usar el vehículo fuera de las horas de trabajo habrá que establecer un medio para medir este grado de utilización. Hasta ahora se aceptaba comúnmente que para ello había que calcular la proporción entre todos los días del período considerado y los días laborales del mismo. La Nota afirma que este cálculo del tiempo de uso no es válido y ha de estarse al más amplio “criterio de disponibilidad”.

Algunas sentencias de la Audiencia Nacional y resoluciones del TEAC han introducido este criterio de “disponibilidad”. Establecen que no hay que considerar el tiempo en que se ha utilizado para su uso privado, sino el que ha estado disponible para ello. No es necesario que el empleado use ininterrumpidamente en su tiempo libre el vehículo, que es algo irreal, sino tener en cuenta el tiempo en que lo ha tenido disponible. Según este criterio, la proporción ha de establecerse comparando el número total de horas del periodo considerado y el número de horas laborables, teniendo en cuenta factores como actividad de la empresa, convenio laboral, etc.

De las sentencias del Tribunal de Justicia de la UE que aduce la Nota para justificar este nuevo criterio, dos de ellas no se refieren a vehículos, y la tercera no trata del uso de coches cedidos a empleados. De modo que este criterio de disponibilidad de los vehículos sólo lo encontramos, por ahora, en sentencias de tribunales inferiores (la AN) y en resoluciones del Tribunal Económico Administrativo.

Las dificultades para determinar si la cesión al trabajador es onerosa o gratuita

En muchas ocasiones no es fácil saber si la cesión de uso se hace mediando contraprestación por parte del empleado o si es de modo gratuito. Lógicamente, tanto la empresa como el empleado podrán probar que el vehículo no es usado de forma privada mostrando, por ejemplo, que queda encerrado en las instalaciones de la empresa tras la jornada laboral.

Cesión onerosa. Según la Nota, tras la enumeración de una lista de circunstancias que evidenciarían la onerosidad las resume diciendo: estaremos ante una cesión onerosa cuando a) el trabajador pague parte del uso del vehículo o el importe correspondiente a ese uso sea deducido de su salario; y b) el trabajador elija el uso del vehículo entre diversas modalidades retributivas que se le ofrecen.

En estas circunstancias se tratará de la prestación de un servicio a título oneroso, y por tanto, gravada por el IVA. Su valoración es el precio de mercado de la prestación.

Cesión gratuita. Siguiendo la Nota, la utilización del vehículo por el empleado es gratuita cuando:

a) El uso del vehículo es voluntario para el trabajador y, además, el hecho de que el empleado se acoja o no a tal opción no tiene repercusión alguna en sus retribuciones.

b) Cuando el trabajador no realiza ningún pago ni emplea una parte de su retribución en metálico, y tampoco elige entre diversas ventajas ofrecidas por el sujeto pasivo conforme a un acuerdo entre las partes en virtud del cual el derecho al uso del vehículo de empresa está vinculado a la renuncia a otras ventajas.

La utilización gratuita del vehículo por parte del empleado le supone tributar como renta en especie de las contempladas en el art. 43 de la LIRPF.

En cuanto al IVA en este caso, el vehículo se tendrá por afectado al 50% a la actividad a tenor de lo dispuesto en el artículo 95. Tres. 2ª de la LIVA. Cuando no exista contraprestación no se produce repercusión de IVA al trabajador, pues el mero hecho de que a los efectos del impuesto sobre la renta la cesión del vehículo tenga la consideración de retribución en especie no determina que en IVA estemos ante una cesión onerosa.

Deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas

De acuerdo con lo expresado, el empresario podrá deducir las cuotas de IVA en la adquisición y mantenimiento de estos vehículos con arreglo a cada una de las circunstancias contempladas.

Si el vehículo queda afecto totalmente a la actividad sujeta, deducirá la totalidad de las cuotas soportadas, en otro caso, en la proporción de la afectación. En particular hay que atender a la afectación al 50% prevista en el artículo 95 de la LIVA y a los casos del cien por cien de afectación contemplados en este mismo artículo. Estará sujeto a la regularización de bienes de inversión si durante el periodo de regularización cambia el grado de afectación o se incurre en autoconsumo.

Por último, hemos de añadir el criterio de la DGT de la reciente consulta V1473-23, de 31 de mayo de 2023, sobre la repercusión del IVA en la venta de un vehículo que ha estado afectado al 50% a la actividad empresarial. Anteriormente este centro directivo consideraba, a tenor de la literalidad de la Ley, que la base de la repercusión del IVA era la totalidad de la contraprestación recibida por la venta, pero en esta consulta resuelve que la repercusión debe hacerse sólo por el cincuenta por ciento de lo recibido, pues el resto corresponde a la trasmisión de la parte no afecta y por tanto fuera del ámbito del IVA. Aunque la consulta no lo dice, se recuerda que el importe de la parte no afectada estará sujeta al ITP.