¿DÓNDE TRIBUTAN LOS SERVICIOS PRESTADOS A DISTANCIA POR MEDIOS ELECTRÓNICOS?

El TS se pronuncia

En el universo de internet muchos servicios, señaladamente los de consultoría de todo tipo, los de publicidad, márquetin y similares, pueden prestarse a distancia desde cualquier parte del mundo, y esto ha dado lugar a la aparición de unos nuevos nómadas, los digitales, gentes y empresas que se sitúan en el lugar de su elección movidos por ventajas como buen clima, baja tributación, costo de vida o cualquier otro motivo, para proporcionar servicios a distancia. En nuestro país, como en otros, se les facilita su instalación concediendo una excepcional residencia por teletrabajo de carácter internacional a aquellos extranjeros, que no siendo de la UE, quieren ubicarse aquí para ejercer una actividad laboral o profesional a distancia, siempre para empresas radicadas fuera del territorio nacional y mediante el uso exclusivo de medios y sistemas informáticos, telemáticos y de telecomunicación.

Pero esta libertad de movimiento y de residencia trae consigo problemas a la hora de tributar y de observar las exigencias de carácter laboral. Uno de los problemas, tanto para los contribuyentes como para los estados, es el de determinar dónde han de tributar sus servicios.

¿Dónde tributan los servicios prestados por medios telemáticos?

En armonía con la legislación comunitaria, la ley española determina en el artículo 69 de la LIVA que el impuesto tributa en el territorio de aplicación del impuesto (TAI *), siempre que en ese territorio tenga su domicilio, sede o establecimiento permanente el usuario de esos servicios, cuando sea un empresario o profesional, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los mismos; y cuando el destinatario no es un empresario o profesional, tributan el territorio donde el prestador tiene su domicilio, sede o establecimiento permanente desde el que se prestan.

Como es habitual en este impuesto, la regla general tiene numerosas excepciones, entre ellas cabe señalar que cuando determinados servicios (como los de publicidad, los de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros similares, el tratamiento de datos, el suministro de información y el know how) son suministrados a particulares, que no actúan como empresarios o profesionales, y están fuera de la UE, no tributan en España aunque el suministrador se encuentre instalado aquí.

El artículo 70 de LIVA, que actúa como cláusula de cierre, hace tributar en nuestro país a los servicios prestados por vía electrónica cuando, conforme a las reglas de localización no se entiendan realizados en la Comunidad Europea pero su utilización o explotación efectivas se realicen en el TAI. Es el principio de tributación en el lugar donde se usan efectivamente los servicios.

Por último, los servicios relacionados con bienes inmuebles, sea quien sea el receptor, tributan en el país donde radican los inmuebles. Así pues, los servicios de un abogado sobre compra de un inmueble prestados a una persona que reside fuera de la Comunidad Europea, que en principio, como hemos expuesto para los servicios de consultoría legal para personas físicas no residentes en la UE, no quedarían sujetos al IVA, al referirse a una compraventa de un inmueble radicado en España están gravados por el IVA en este territorio (Consulta Vinculante V1174-23).

¿Tributan en España los servicios prestados por vía electrónica a una sociedad gibraltareña?

Este es el asunto que dilucidó el Tribunal Supremo en su sentencia de 16 de diciembre de 2019 (STS nº 4102/2019). En concreto, el caso controvertido era si los servicios de publicidad, consultoría de marketing y asesoría prestados por Bwin Interactive Marketing España, S.L a la entidad de su grupo Bwin.party Marketing (Gibraltar)Ltd., que los refacturaba a la sociedad gibraltareña Electraworks Ltd, destinataria de los servicios como titular del negocio.

Bwin.party Digital EntertainmentPlc, matriz de Bwin Interactive Marketing España, S.L, encabeza un grupo de sociedades que opera a nivel mundial en la actividad del juego online, prestando sus servicios por medios telemáticos y ofreciendo a sus clientes en todo el mundo la posibilidad de participar en una amplia gama de juegos a través de su plataforma de sistemas integrados, utilizando diversos portales y varias marcas y asociaciones secundarias.

Al ser unos servicios prestados a una empresa con sede en Gibraltar, en principio quedan fuera del ámbito español del impuesto, pero como estas plataformas se difunden en España y desde la sociedad gibraltareña se facilitan servicios de consultoría y publicidad a los usuarios, y esos servicios eran utilizados en el territorio español, en virtud de la regla de la «utilización o explotación efectivas» prevista en el artículo 70. Dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, el Tribunal Supremo resuelve que se hallan gravados por el IVA español.

En la sentencia comentada se fija como criterio interpretativo: Declarar que se encuentran sujetos al IVA los servicios de publicidad, consultoría, marketing y asesoramiento prestados por una empresa como la recurrente, establecida en el territorio de aplicación del impuesto, cuando siendo la destinataria de los servicios otra empresa que no está establecida en dicho territorio (sino en Gibraltar) y que se dedica a la prestación de servicios de juego on-line a través de plataformas digitales, esta última empresa utilice o explote en el territorio de aplicación del impuesto los servicios prestados por la primera.

Otra reciente sentencia del TS reiterando este criterio

Nos referimos a la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de enero de 2024 (nº recurso 5994/2022) sobre el caso de Softonic Internacional, cuya actividad consiste en la distribución de aplicaciones informáticas por medios electrónicos y en la prestación de servicios publicitarios mediante la inserción de mensajes publicitarios en las páginas web de la propia entidad y sus filiales, en las que se facilita al público que accede a las mismas la descarga gratuita de múltiples programas y aplicaciones informáticas como factor estimulador del referido acceso.

La mercantil consideró que las prestaciones de los citados servicios de publicidad cuyos destinatarios (agencias de publicidad) no están establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, no se encuentran sujetas al IVA en aplicación, a sensu contrario, de la regla de localización contenida en el artículo 69. Uno.1ºde la LIVA.

Por su parte, la inspección tributaria reputó que, en efecto, las prestaciones de servicios de publicidad cuyos destinatarios no están establecidos en España, en principio, se realizarían fuera de dicho territorio conforme las reglas del artículo 69 LIVA. No obstante, los ingresos que tenía la compañía provenían de la publicidad insertada en las páginas web, y una parte de la publicidad en las páginas web con dominio «.es» tiene como receptores de los mensajes, entre otros, a internautas situados en el territorio de aplicación del impuesto. Y en estos casos, debe entenderse que la utilización o explotación efectiva de los servicios de publicidad se ha realizado en el territorio de aplicación del impuesto por lo que, de conformidad con el artículo 70. Dos de LIVA, debían considerarse prestados en dicho territorio y, por tanto, sujetas al impuesto.

El Tribunal Supremo, reiterando su criterio de sentencias anteriores sobre el uso efectivo del servicio, establece para este caso el siguiente criterio interpretativo: “declarar que se encuentran sujetos al IVA los servicios de publicidad, consultoría, marketing y asesoramiento prestados por una empresa como la recurrente, establecida en el territorio de aplicación del impuesto, cuando siendo la destinataria de los servicios otra empresa que no está establecida en dicho territorio (sino en Gibraltar) y que se dedica a la prestación de servicios de juego on-line a través de plataformas digitales, esta última empresa utilice o explote en el territorio de aplicación del impuesto los servicios prestados por la primero.

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(1) TAI (territorio de aplicación del impuesto) el territorio español, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas y el espacio aéreo correspondiente, excluyendo del ámbito de aplicación las islas Canarias, Ceuta y Melilla.