CÓMO TRIBUTAN LAS INDEMNIZACIONES POR DESPIDO DE LOS DIRECTIVOS

El contrato de alta dirección

Las notas distintivas que definen este contrato laboral regulado por el Real Decreto 1382/1985, según interpretación de la Sala de lo social del TS, son: que este personal de alta dirección ejerce funciones propias de la dirección de la entidad, no necesariamente de toda la actividad, puede centrarse en un área concreta, ejerciendo de modo efectivo los poderes inherentes a la titularidad de la entidad, con autonomía y plena responsabilidad, obedeciendo a criterios e instrucciones emanados directamente de los órganos de gobierno. El contrato se basa en la recíproca confianza entre las partes.

La Administración ha venido negando cualquier exención en el IRPF de las cantidades percibidas con motivo de la extinción este tipo de contrato de trabajo, pero esta situación ha cambiado a raíz de la Sentencia del Tribunal Supremo de 5 de noviembre de 2019, al declarar que la indemnización mínima legal que corresponda se halla exenta del impuesto, en la cuantía y circunstancias previstas en el artículo 7 e) de la Ley del IRPF. El TEAC, por su parte, ha recogido la doctrina del T.S. en una reciente resolución de 18 de diciembre de 2023.

Indemnizaciones previstas por despido del alto directivo

El citado Real Decreto, en su artículo 11, expone que la indemnización que ha de recibir el directivo en el caso de extinción de su contrato por desistimiento del empresario, es la que conste en el contrato y a falta de pacto, la indemnización será de siete días del salario por año de servicio con el límite de seis mensualidades.

Cuando la extinción se basa en el incumplimiento grave y culpable del alto directivo, en caso de que el despido sea declarado improcedente, en cuanto a indemnización se estará a las cuantías que se hubiesen pactado en el contrato, y en su defecto, de veinte días de salario por año de servicio y hasta un máximo de doce mensualidades.

La Administración, basándose en que el R.D. se remite siempre a las indemnizaciones pactadas por las partes, arguye que no regula una indemnización mínima obligatoria, sino que arbitra una fórmula complementaria para el caso de ausencia de pacto; como sea que la LIRPF declara exenta la cuantía establecida con carácter obligatorio, ha negado, como queda dicho, cualquier importe exento del impuesto. Este enfoque, sin embargo, ya fue desautorizado por el Tribunal Supremo en su sentencia de 5 de noviembre de 2019, «A la luz de la doctrina sentada en la sentencia del Pleno de la Sala de lo Social del Tribunal Supremo de 22 de abril de 2014, concluye que la indemnización de siete días de salario por año de servicio con el límite de doce mensualidades es la indemnización mínima obligatoria y se halla exenta del impuesto sobre la renta. Análogamente opera la indemnización de veinte días y un máximo de doce mensualidades en el despido improcedente.

La exención procede sólo cuando la indemnización compensa la pérdida del trabajo, pero no cuando la compensación se basa en pactos de otra naturaleza. Así, para que las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, estén exentas, es necesario que sean obligatorias según la normativa antes mencionada, no estando amparadas, por tal exención, las establecidas en virtud de convenio, pacto o contrato (S. AN de 30 de septiembre de 2009)

Probar la naturaleza del contrato

Dada la diferencia existente entre la indemnización exenta para el caso de la extinción de un contrato de trabajo ordinario (veinte días por año trabajado con un máximo de doce mensualidades) con la prevista para el contrato de alta dirección por decisión del empresario, no es extraño que  se suscite la controversia entre el contribuyente, a quien interesará en ocasiones probar que su contrato, por mucho que se le denomine como de alta dirección, es un contrato de trabajo ordinario, y la Administración, que tratará de demostrar que un contrato de trabajo con apariencia de ordinario es en realidad un contrato de alta dirección.

En ambos casos hay que probar si el contrato de trabajo reúne o no los requisitos del contrato de alta dirección, que más arriba hemos enunciado; especialmente, que el puesto de trabajo es propio de dirección y con el ejercicio efectivo de los poderes propios de esa dirección.

La Ley General Tributaria, siguiendo los principios civiles de la prueba, pide que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo (la doctrina ha atemperado este rígido principio por el uso de los criterios de «normalidad», «disponibilidad» y «facilidad probatoria»), precepto que obliga tanto al contribuyente como a la Administración.

Pacto del despido entre las partes

El artículo 7 de la LIRPF niega cualquier exención cuando el despido y la indemnización han sido pactados. Hay que tener presente que, aparte del pacto explícito, pueden darse una serie de indicios, que individualmente no son suficientes, pero que todos ellos en conjunto, sobre la base del razonamiento humano, pueden llevar al convencimiento de que ha existido un pacto, aun verbal, entre el empresario y el trabajador, tales como, la edad próxima a la jubilación del empleado, aceptar una indemnización por debajo de la legal, que el trabajador pase a la situación de jubilado a continuación, la confianza existente entre ambos, cambios en el organigrama o sobre la organización del trabajo antes y después del despido, etc.

¿Es compatible la calificación de laboral de un trabajo de alta dirección con el puesto de consejero? La teoría del vínculo

Otra de las razones por las que la Administración negaba cualquier exención de la indemnización de un directivo, cuando este además ocupaba un puesto en el consejo de la empresa, era por causa de la llamada “teoría del vínculo”, según la cual cuando en una misma persona concurren una relación laboral y otra de tipo mercantil por pertenecer al órgano de administración de la empresa, la vinculación de tipo mercantil absorbe toda la actividad que desarrolla esta persona dentro de la empresa. De modo que al existir un vínculo de tipo societario desaparece la relación laboral y la indemnización que pudiera corresponderle por el finiquito de su trabajo es exclusivamente de tipo mercantil, y carece de cobertura legal su exención.

A los efectos de los derechos de los trabajadores, y también en el discutido carácter de gasto no deducible del sueldo del directivo que cumple con la doble condición de trabajador y administrador social, la teoría del vínculo está hoy totalmente superada. La jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea declara, que no cabe negar a un trabajador, que además es miembro del órgano de administración de una compañía, los derechos o protecciones que la normativa comunitaria concede a los trabajadores por el mero hecho de formar parte del órgano de administración ni, consiguientemente, tampoco cabe negar a la empresa que lo contrata, los derechos y protecciones que la normativa concede a un empleador; doctrina esta que ha sido completamente recogida por nuestro Tribunal Supremo (S. de 27 de junio de 2023). Así pues, hoy no hay ningún obstáculo para considerar como gasto deducible en el IS el sueldo de un directivo que ocupa un puesto de trabajo simultáneamente con su pertenencia al órgano de administración de la sociedad, ni tampoco para que se contemple como renta exenta en el IRPF la indemnización por despido improcedente o por decisión del empresario en la cuantía del mínimo legal obligatorio.

A la vista de las resoluciones del T.S., el TEAC ( Resolución de 18 de diciembre de 2023) modifica su criterio anterior para  resolver, que no basta con la mera existencia del vínculo mercantil para que, en atención a la prioridad de la relación orgánica, de carácter mercantil, que une a los Administradores y miembros de los Consejos de Administración con la sociedad, se prescinda de la relación laboral de alta dirección y de la posible exención de parte de la indemnización recibida a la que ella pueda conducir.

Renta irregular

Al exceso de la indemnización percibida por el empleado de alta dirección sobre los mínimos legales exentos, cabe aplicarle la reducción como renta irregular. El Tribunal Supremo (S. 1092/2023 de 25 de julio de 2023), resuelve que los rendimientos del trabajo consistentes en retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos son aptos para ser objeto de la reducción del 30% cuando se cumplan las restantes condiciones legales y el límite exigidos.

A menudo en estos despidos se indemniza también por otras causas, como puede ser el pacto de no concurrencia, estas indemnizaciones, si no tienen carácter laboral, cabe incardinarlas como renta irregular cuando su periodo de generación haya superado dos años, y aplicar la reducción del 30% prevista en el artículo 32.1 de la LIRPF con el límite de 300.000 sobre los que se calcule la reducción.