EL TRIBUNAL SUPREMO ANULA UNA SANCIÓN TRIBUTARIA APLICANDO LA DOCTRINA SAQUETTI

El Tribunal Europeo de Derechos Humanos condena a España

El Tribunal Europeo de Derechos Humanos (TEDH) en la que se conoce como “sentencia Saquetti”, por el nombre del ciudadano que interpuso la reclamación, condenó a España por infringir el art. 2 del Protocolo número 7 del Convenio Europeo de Derechos Humanos al no tener prevista una doble instancia judicial para la revisión de aquellas sanciones administrativas consideradas de «naturaleza penal» por el Tribunal, atendiendo para tal calificación a que revistan carácter general y punitivo y a la gravedad de las mismas.

En su sentencia el TEDH desestimó que el Tribunal Constitucional pudiera ser considerado como una segunda instancia a los efectos del Convenio, porque la competencia para examinar la legalidad ordinaria está reservada en España a los juzgados o tribunales que forman parte del poder judicial (incluidos los tribunales de apelación o casación), al que el T.C. no pertenece.

Hasta el momento España no ha modificado la regulación de la jurisdicción contencioso-administrativa para acomodarla a las exigencias del repetido Convenio, pero el Tribunal Supremo ha tomado el deber de ejercer como tribunal de segunda instancia para la revisión de este tipo de sanciones administrativas.

El Tribunal Supremo revisa por primera vez una sanción tributaria en aplicación de la doctrina Saquetti

El T.S. ya había actuado alguna vez como tribunal de apelación revisando en casación la culpabilidad y formalidad de la imposición de sanciones administrativas, como son las sentencias de 25 de septiembre de 2021 y 8 de septiembre de 2022, pero es en su Sentencia núm. 562/2024 de fecha 05/04/2024, que revisa una sanción tributaria con el carácter de tribunal de segunda instancia, la primera vez que lo hace en el ámbito sancionador tributario.

La culpa objetiva no existe en nuestro ordenamiento fiscal, para que una infracción sea punible ha de mediar una acción u omisión voluntaria, dolosa o culposa (art. 183 LGT), y estos elementos constitutivos de la culpabilidad no siempre quedan suficientemente evidenciados por la Administración. Esta es la causa por la que la sanción a que hacemos referencia ha sido anulada por el T. S.

Los hechos

La inspección determino que un proveedor emitía facturas falsas a la sociedad donde son socios la recurrente y su esposo y el importe de las mismas, tras cobrarlos a la sociedad, lo devolvía a los socios. La inspección regularizó el IRPF del socio por los presuntos importes reembolsados. La conducta fue sancionada aplicando la sanción prevista en el artículo 191.1 de la LGT “dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria”, calificándose como grave al haber mediado facturas falsas.

La reclamante alegó que la culpabilidad de la infracción se basa en una presunción: que las facturas eran falsas, para aplicar luego otra presunción, que ese dinero llegaba a los socios. O sea, se construía una presunción sobre otra presunción, y el art.108.2 Ley General Tributaria no permite acudir a la prueba de indicios tomando como base otra prueba de indicios, no cabe una «doble» prueba indiciaria, aseguraba. Mientras tanto, un juzgado de lo penal absolvía al proveedor de la acusación de emitir facturas falsas, aunque por causas desconocidas no se aportó esta sentencia al procedimiento de la reclamación contra la sanción y por tanto la Sala sentenciadora no tuvo conocimiento de ella. Contra la desestimación de la reclamación, la interesada elevó demanda en casación al Tribunal Supremo, aportando, esta vez sí, la sentencia absolutoria penal. El T.S. tiene vedado una nueva valoración de las pruebas, pero en este caso, aplicando la doctrina Saquetti, actuó como una segunda instancia judicial para revisar la pertinencia de la sanción y las pruebas que le servían de base.

Presupuestos fácticos para admitir el recurso

El Tribunal Supremo para revisar en casación la imposición de una sanción administrativa pide dos requisitos: la naturaleza penal de la sanción y el interés casacional del recurso.

1. La naturaleza penal de la sanción. Para la calificación de una sanción como penal según los criterios seguidos por el TEDH (Criterios Engel) se exige que esta vaya dirigida a la generalidad de los ciudadanos, que se halle incluida entre las sanciones para infracciones graves, y, por último, que el importe con que se sancione sea relevante.

En el caso estudiado, la sanción impuesta es la prevista en el artículo 191.1 de la LGT “dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta liquidación”, calificada como grave cuando median facturas falsas. Esta sanción va dirigida a todos los contribuyentes. Por último, la sanción prevista es del 50% de la cantidad dejada de ingresar, incrementada en el perjuicio económico.

Aunque la ley la conceptúa como sanción administrativa, esto no excluye que siguiendo los criterios del TEDH sea considerada como penal, se dan los tres criterios necesarios para su calificación: estar dirigida a la generalidad de los ciudadanos, la propia inclusión entre las infracciones graves y la importancia del importe sancionador.

2. El interés casacional. La Sala razona que para que el asunto tenga interés casacional objetivo, el reexamen ha de estar justificado en la vulneración por la sentencia de instancia de las normas y jurisprudencia aplicables al caso.

Resolución del T.S. La Administración debe acreditar la culpabilidad

La Sala no comparte la afirmación de la recurrente de que la sanción se haya impuesto sobre la base de una doble presunción, sino que lo hecho por la Administración es acoger unos indicios, que se alimentan a su vez de otros indicios, lo que constituye la estructura normal de una prueba de presunciones a través del razonamiento inductivo propio de esta prueba.

Sin embargo, atendiendo a la sentencia absolutoria del proceso penal, en ella queda establecido, que no se ha acreditado que las facturas obrantes en autos no se correspondan con trabajos reales (a pesar de los escasos medios materiales y humanos del proveedor), ni tampoco que las retiradas en efectivo del acusado tuvieran por destino ser devueltas a su pagador, que no fue confirmado en modo alguno.

El Alto Tribunal concluye que la culpabilidad no ha quedado acreditada ya que esta se ha basado en una mera ficción.