TRIBUTACIÓN DE LAS DIETAS PARA GASTOS DE VIAJE. – LA LEY NO TRATA POR IGUAL A TODOS

Las asignaciones para gastos de viaje se incluyen en los rendimientos del trabajo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), pero están exentas en la cuantía fijada reglamentariamente para sufragar gastos de locomoción y estancia en establecimientos de hostelería. La extensión de este principio rector a todo tipo de situaciones genera gran número de particularidades.

Trabajadores y empleados

Para los trabajadores y empleados por cuenta ajena las reglas para exonerar de tributación las cuantías reintegradas parecen claras, aunque no siempre lo sean en la práctica. Quedan exentas las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera del centro de trabajo para realizar su cometido, en los siguientes importes y condiciones: Cuando utilice medios de transporte público, el importe del gasto ha de justificarse mediante factura o documento equivalente. En otro caso, estará exento el importe que resulte de computar 0,26 euros por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen.

En cuanto a la compensación por gastos de estancia y manutención, quedan exentos los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengados por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia. El gasto de estancia ha de justificarse mediante la factura del establecimiento hostelero, y en cuanto a los gastos de manutención, el Reglamento de la LIRPF considera normales: 53,34 euros diarios, si corresponden a desplazamiento dentro del territorio español, o 91,35 euros diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero. Cuando no se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor, las asignaciones para gastos de manutención exentas se rebajan a 26,67 en territorio español y a 48,08 en territorio extranjero.

Se contemplan reglas especiales para algunos casos, dadas sus particulares condiciones de trabajo, como el de conductores de vehículos de transportes de mercancías (en ocasiones tienen que pernoctar en su propio vehículo), y el personal de vuelo de las compañías aéreas.

Sin embargo, estas asignaciones quedan sujetas a gravamen cuando la estancia es superior a nueve meses, excepto en el caso de funcionarios y empleados de empresas destinados en el extranjero.

Una cuestión que ha suscitado controversias es quién es el obligado a probar la realidad del desplazamiento, pero hoy parece que están resueltas, pues la propia Ley indica que es el pagador quien deberá acreditar el día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo.

Autónomos en el ejercicio de actividades económicas

La Ley 6/2017 de reforma del trabajo autónomo obligó a incorporar entre los gastos deducibles para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas en estimación directa, a “los gastos de manutención del propio contribuyente incurridos en el desarrollo de la actividad económica, siempre que se produzcan en establecimientos de restauración y hostelería y se abonen utilizando cualquier medio electrónico de pago, con los límites cuantitativos establecidos reglamentariamente para las dietas y asignaciones para gastos normales de manutención de los trabajadores” (art. 30. 2. 5ª. C de la LIRPF).

Aparte de los requisitos enumerados, cabe notar que el precepto transcrito se refiere únicamente al régimen de comidas, pero no al resto de gastos ocasionados por viajes y desplazamientos. En realidad, es una norma limitativa, pues reduce el gasto deducible a los importes que hemos comentado en el apartado anterior para los trabajadores.

Para precisar qué gastos conexos a desplazamientos en el ejercicio de una actividad económica son deducibles, hay que acudir a la Ley del Impuesto de Sociedades (LIS), pues a ella se remite el artículo 29 de la LIRPF al establecer que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas de la LIS, computando todos aquellos necesarios para obtener los ingresos. Así pues, además de las reglas de la LIRPF expuestas, los gastos que venimos comentando han de cumplir las exigencias de la LIS, estar correlacionados con los ingresos, hallarse justificados y registrados en los libros contables.

La LIS declara, que también tienen la consideración de gastos deducibles las atenciones a clientes o proveedores (con el condicionante de que en conjunto limitan su deducción hasta el 1% de los ingresos), así como los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios.

En resumen, para que los gastos de comidas, desplazamientos y atenciones con clientes sean deducibles fiscalmente, se requiere, que los de comidas sólo lo serán en la cuantía diaria prescrita para los trabajadores, sin que sea necesario que se realicen en municipio distinto del domicilio de la empresa o del interesado (consulta V3619-20), además de cumplir con las exigencias formales descritas; y para el resto, que estén correlacionados con los ingresos y que cumplan con los requisitos de correcta imputación temporal y de registro en la contabilidad y estén convenientemente justificados.

Gastos de desplazamiento de los cargos políticos

Las cantidades que se abonen a los diputados españoles en el Parlamento Europeo, a los diputados y senadores de las Cortes Generales, a los miembros de las asambleas legislativas autonómicas, concejales de ayuntamiento y miembros de las diputaciones provinciales, cabildos insulares u otras entidades locales, para gastos de viaje y desplazamiento, en la cuantía asignada por el órgano, se encuentran exentas del impuesto.

Muchas de estas instituciones, como las Cortes, asignan una cantidad fija mensual para este tipo de gasto, que está libre del impuesto personal, sin necesidad de justificar ni el importe gastado, ni su oportunidad.

El caso de las dietas de consejeros y administradores

Hacienda viene considerando que las retribuciones para gastos de viaje o desplazamiento que perciba un administrador o miembro de consejo de administración, por su condición de tal, aun cuando tienen el carácter de rendimientos del trabajo, si no existe una relación laboral con la sociedad y tampoco presta a ésta servicios distintos de los inherentes al cargo de administrador, no pueden beneficiarse de la exención prevista en los artículos 30 de la LIS y 9 de su reglamento y se hallan sujetas a retención. Entendemos, sin embargo, siempre que el desplazamiento se haya hecho por necesidades de la empresa, que los justificantes de estos gastos podrán ser descontados en el momento de formular la declaración por el interesado, además de representar un gasto para la empresa.

Ocurre en ocasiones que el administrador o consejero mantiene una doble vinculación con la sociedad, una orgánica y mercantil, y otra laboral, siempre que en esta última se den los requisitos necesarios para ello, especialmente la dependencia y la ajenidad. Solo en estos casos, las retribuciones que se perciban para sufragar los gastos de viaje y estancia por necesidades de su relación laboral, gozarán del estatuto de retribuciones exentas que contempla la LIRPF. (RR. TEAC de 30/1/2025 y 19/7/2024, la primera de ellas dictada en unificación de criterio).